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El Alto Tribunal valida el uso de pruebas de otros ejercicios fiscales descubiertas de forma casual durante un registro, eximiendo a los inspectores de la Agencia Tributaria de pedir una nueva autorización complementaria al juez.
La Agencia Tributaria (AEAT) puede utilizar legítimamente datos y documentos con relevancia tributaria correspondientes a ejercicios distintos a los autorizados en una orden de entrada y registro domiciliario. Así lo determina el Tribunal Supremo en una sentencia de notable trascendencia para las inspecciones fiscales. De esta forma, si la Inspección de Hacienda entra a registrar una empresa para revisar un año concreto y se topa por sorpresa, de manera fortuita, con datos sospechosos de otros ejercicios, podrá usarlos contra la compañía sin tener que pedir un nuevo permiso al juez.
Según el criterio de los magistrados, el uso de esta información es conforme a derecho bajo la doctrina del hallazgo casual, sin que sea necesario recabar una autorización complementaria o un nuevo auto del juez de lo contencioso-administrativo para convalidar o explotar la documentación descubierta de forma imprevista.
Este criterio del Supremo obliga a las compañías a organizar con estricta separación sus archivos y correos digitales si quieren evitar que una inspección de un periodo específico termine abriendo la puerta a una revisión de toda su contabilidad.
El asunto tiene su origen en un procedimiento de inspección dirigido a comprobar el Impuesto sobre Sociedades y el IVA de una empresa respecto a los ejercicios de 2016 y 2017. Para el desarrollo de estas actuaciones, la Inspección de Hacienda solicitó y obtuvo una autorización judicial que habilitaba la entrada y el registro de las dependencias de la entidad.
Durante el registro, los funcionarios de la Agencia Tributaria realizaron el volcado de diversos archivos digitales, discos duros y correos electrónicos que, por sus características, se encontraban agrupados sin disociar por periodos impositivos, bajo carpetas genéricas de facturación y albaranes. Fue con posterioridad, durante el análisis pormenorizado de esta documentación informática llevado a cabo en las dependencias de la propia Agencia Tributaria, cuando los inspectores descubrieron información y transacciones que evidenciaban ventas ocultas correspondientes al año 2015, un ejercicio que quedaba fuera del alcance temporal de la autorización judicial de entrada y registro.
Ante este descubrimiento, la Inspección procedió a notificar formalmente al contribuyente la ampliación de las actuaciones inspectoras al año 2015, basándose en la información obtenida de forma fortuita, lo que derivó en una liquidación complementaria y en la imposición de una sanción tributaria. El obligado tributario recurrió la actuación de la Administración alegando que el uso de dichos documentos constituía una extralimitación del objeto de la autorización judicial y una vulneración del derecho constitucional a la inviolabilidad del domicilio, al carecer el fisco de un mandato judicial específico para investigar el ejercicio 2015.
Sin embargo, el Tribunal Supremo ha desestimado estas pretensiones y ha validado la actuación administrativa. La Sala argumenta que la entrada y registro se realizó bajo el amparo de un auto judicial legítimo que no fue anulado y que la obtención del material informático se produjo dentro de los límites de dicha habilitación.
El Tribunal incide en que los funcionarios no realizaron una búsqueda prospectiva de otros años, sino que se toparon con los datos del ejercicio no autorizado de manera inevitable debido a que la información comercial de la empresa se encontraba mezclada y almacenada de forma conjunta sin separación temporal.
En este sentido, la sentencia del Tribunal Supremo concluye que, una vez que la Administración se encuentra de manera lícita ante una documentación que revela un posible fraude en otros periodos, no es exigible que solicite al juez un nuevo auto o una autorización complementaria para poder utilizarla como prueba. Los magistrados determinan que basta con que, una vez detectada la trascendencia fiscal de los documentos, se proceda a regularizar la situación notificando formalmente la ampliación de la inspección al contribuyente.
Cinco condiciones
Para evitar abusos y garantizar la seguridad jurídica, el Supremo establece cinco condiciones acumulativas que deben concurrir para que el hallazgo fortuito sea plenamente válido. En primer lugar, que la entrada domiciliaria inicial cuente con una autorización judicial legítima para determinados impuestos y años. En segundo lugar, que la legalidad de dicha orden judicial no haya sido anulada por los tribunales.
En tercero, que el descubrimiento de la información de otros ejercicios acontezca de forma imprevista durante el examen posterior de archivos que legítimamente se intervinieron por presumirse de interés para la investigación autorizada.
En cuarto lugar, que se comunique al obligado tributario la ampliación de la inspección a los nuevos periodos afectados. Y finalmente, en quinto lugar, que la información obtenida guarde relación directa con la actividad empresarial continua que desarrolla el contribuyente.
Origen y límites de la doctrina del 'hallazgo casual'
La doctrina del 'hallazgo casual', originaria del proceso penal, legitima la validez de las pruebas de un delito o infracción diferente que aparecen de manera inesperada durante una investigación o registro previamente autorizado para un hecho concreto. La jurisprudencia penal siempre ha sostenido que los agentes no tienen la obligación de 'cerrar los ojos' ante la evidencia de un ilícito, siempre que la intromisión inicial en la esfera privada haya sido lícita. Al trasladar esta teoría al ámbito tributario, el Tribunal Supremo determina que si los inspectores entran legalmente en una empresa para revisar ciertos periodos y, al analizar posteriormente los archivos informáticos intervenidos, se topan fortuitamente con irregularidades de otros años, estas pruebas son plenamente utilizables. No se exige que la Administración detenga su examen para solicitar un nuevo auto judicial que valide lo descubierto; basta con notificar formalmente la ampliación de la inspección al contribuyente afectado. Sin embargo, esta doctrina tiene un límite constitucional claro: la prohibición absoluta de las búsquedas prospectivas o indiscriminadas. La Inspección no puede diseñar un registro con el objetivo general de "ver qué encuentra" en periodos no autorizados. El hallazgo debe ser estrictamente casual, motivado generalmente por la imposibilidad técnica de separar los datos en el momento del volcado de la información, al estar estos almacenados de forma conjunta (como bases de datos de correos o facturación compartida). Si se demuestra que los inspectores buscaron deliberadamente fuera del marco autorizado, la prueba será considerada nula por vulnerar los derechos fundamentales.
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